L’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione n. 140 del 15 novembre 2017, è intervenuta a fornire chiarimenti riguardo alla possibilità di estinguere il debito tributario che è stato oggetto di accollo da parte di altra persona attraverso la compensazione di crediti vantati dal soggetto accollante nei confronti dell’Erario.
In primo luogo, occorre precisare cos’è l’accollo secondo la definizione che viene data nel nostro codice civile. L’accollo si ha quando il debitore ed un terzo si accordano in modo che quest’ultimo assuma il debito del primo ed il creditore aderisce all’accordo, rendendo la stipulazione in suo favore irrevocabile. In particolare, la liberazione del debitore originario si verifica soltanto se è prevista espressamente nella stipulazione o se il creditore dichiara espressamente di liberare il debitore originario. Altrimenti, il debitore originario rimane obbligato solidalmente con il terzo accollante.
Nell’ambito dell’ordinamento tributario, vi sono alcune particolarità. Ad esempio, il debitore originario non è mai liberato. L’accollante non assume il ruolo di contribuente o di soggetto passivo del rapporto tributario. Infatti, l’Amministrazione finanziaria non può esercitare nei confronti dell’accollante i propri poteri di accertamento e di esazione.
Sorge, quindi, il dubbio se nell’accollo tributario possano trovare applicazione, in favore dell’accollante, le norme che prevedono particolari modalità di soddisfazione del credito fiscale, come la compensazione.
A tal proposito, l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto che la compensazione trova generalmente applicazione soltanto per i debiti, ed i relativi crediti, esistenti tra i medesimi soggetti e non anche tra soggetti diversi. L’Agenzia delle Entrate, pertanto, ha negato che, in via generale, il debito oggetto di accollo possa essere poi estinto tramite compensazione di crediti vantati dal soggetto accollante nei confronti dell’Erario.
E’ stata comunque esclusa la punibilità dei comportamenti difformi a quanto chiarito nella Risoluzione del 15 novembre 2017. Sono, quindi, da considerarsi validi e non sanzionabili i pagamenti di debiti oggetto di accollo effettuati tramite compensazione, prima della pubblicazione della Risoluzione suddetta, qualora per l’estinzione del debito siano stati utilizzati crediti esistenti ed utilizzabili.
Per quanto riguarda i pagamenti da effettuare successivamente alla pubblicazione della Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate in questione, anche se riferiti ad accolli conclusi antecedentemente, la compensazione non estingue l’obbligazione tributaria. Guardando alle conseguenze della mancata estinzione, occorre considerare diversamente la posizione dell’accollato e quella dell’accollante.
Per l’accollato, che, come detto, rimane il soggetto passivo del rapporto tributario, l’omesso pagamento comporta il recupero dell’imposta non versata e degli interessi e l’applicazione delle sanzioni.
Quanto al soggetto accollante, l’utilizzo di un credito d’imposta in violazione delle norme tributarie comporterà l’applicazione della sanzione del 30 % del credito utilizzato, qualora il credito medesimo sia effettivamente esistente. Una volta che l’Amministrazione finanziaria abbia recuperato l’imposta dall’accollato, debitore originario, l’accollante potrà utilizzare il proprio credito secondo le regole ordinarie.
Qualora il credito utilizzato dall’accollante sia, invece, inesistente, verrà applicata la sanzione dal 100 al 200 % della misura del credito utilizzato. Inoltre, in quest’ultimo caso, l’accollante, per la sanzione irrogata, non potrà beneficiare di nessuna forma di definizione agevolata.