Accantonamenti, passività e attività potenziali
Il presente Principio contabile internazionale è stato approvato dal Board dello IASC nel luglio 1998 ed entra in vigore a partire dai bilanci degli esercizi con inizio dal 1° luglio 1999 o da data successiva.
INTRODUZIONE
1. Lo IAS 37 statuisce i criteri di contabilizzazione e l’informativa relativa agli accantonamenti, attività e passività potenziali, eccetto:
(a) quelli risultanti dall’iscrizione in bilancio al fair value (valore equo) degli strumenti finanziari;
(b) quelli risultanti da contratti esecutivi, a eccezione del caso in cui il contratto sia oneroso. I contratti esecutivi sono contratti in cui entrambe le parti contraenti non hanno adempiuto a nessuno degli impegni previsti oppure hanno adempiuto ai propri impegni parzialmente e nella stessa misura;
(c) quelli derivanti nelle imprese assicurative dai contratti stipulati con i propri titolari di polizza;
(d) quelli già coperti da un altro Principio contabile internazionale.
Accantonamenti
2. Il Principio definisce gli accantonamenti come passività con scadenza o ammontare incerti. Un accantonamento deve essere contabilmente rilevato se, e solo se:
(a) un’impresa ha un’obbligazione in corso (legale o implicita) quale risultato di un evento passato;
(b) è probabile (cioè è più verosimile piuttosto che il contrario) che per adempiere all’obbligazione si renderà necessario l’impiego di risorse atte a produrre benefici economici; e
(c) può essere effettuata una stima attendibile dell’importo derivante dall’adempimento dell’obbligazione. Il Principio fa notare che solo in casi estremamente rari non sarà possibile effettuare una stima attendibile.
3. Il Principio definisce obbligazione implicita quella derivante da azioni poste in essere da un’impresa in cui:
(a) l’impresa ha reso noto ad altre parti, tramite un consolidato modello di prassi, politiche aziendali pubbliche o un annuncio corrente sufficientemente specifico, che accetterà determinate responsabilità; e
(b) come risultato, l’impresa ha determinato nelle altre parti contraenti la valida aspettativa che terrà fede ai propri impegni.
4. In rare circostanze, per esempio in un’azione legale, può non essere chiaro se un’impresa abbia al momento attuale un’obbligazione. In tali situazioni, si ritiene che un fatto passato dia luogo a un’obbligazione attuale se, tenendo conto di tutte le conoscenze disponibili, è più verosimile piuttosto che il contrario che alla data di riferimento del bilancio esista correntemente un’obbligazione. Un’impresa rileva un accantonamento per tale obbligazione corrente se sono soddisfatte le altre condizioni previste per la rilevazione descritte in precedenza. Se è più verosimile che non esista un’obbligazione piuttosto che sì, l’impresa fornisce una informativa in bilancio della passività potenziale, a meno che la possibilità di una fuoriuscita di risorse atte a produrre benefici economici sia remota.
5. L’importo accantonato in bilancio deve rappresentare la migliore stima dell’onere necessario per estinguere l’obbligazione attuale alla data di riferimento del bilancio, ossia, in altre parole, l’importo che un’impresa ragionevolmente pagherebbe per estinguere l’obbligazione alla data di riferimento del bilancio o per trasferirla in quel momento a terzi.
6. Il Principio richiede che, nella stima dell’ammontare di un accantonamento, l’impresa debba:
(a) tenere in considerazione rischi e incertezze. Tuttavia l’indeterminabilità non giustifica la creazione di accantonamenti eccessivi o di una intenzionale sovrastima di passività;
(b) attualizzare gli accantonamenti, facendo uso, laddove l’effetto dell’attualizzazione del valore del denaro sia rilevante, di un tasso (o tassi) di attualizzazione ante imposte che rifletta (riflettano) le valutazioni attualmente presenti sul mercato riguardanti il valore attuale del denaro e quei rischi specifici connessi alla passività che non sono stati riflessi nell’effettuazione della migliore stima della spesa. Se l’accantonamento viene attualizzato, il suo incremento dovuto al passare del tempo si rileva come un interesse passivo;
(c) considerare situazioni future, quali modifiche normative e tecnologiche, nel caso in cui vi sia una indicazione sufficientemente obiettiva che queste si verificheranno; e
(d) non tenere in considerazione i proventi derivanti da una prevista dismissione di attività, anche se questa è strettamente collegata al fatto che dà luogo all’accantonamento.
7. Un’impresa può attendersi l’indennizzo di una parte o di tutte le spese necessarie per adempiere a un’obbligazione (per esempio, attraverso contratti di assicurazione, clausole di manleva o garanzie dei fornitori). Un’impresa deve:
(a) rilevare un indennizzo se, e solo se, è virtualmente certo che l’indennizzo sarà ricevuto se l’impresa adempie all’obbligazione. L’importo dell’indennizzo rilevato non deve superare l’importo dell’accantonamento; e
(b) rilevare l’indennizzo come attività separata. Nel conto economico, il costo derivante dall’accantonamento può essere esposto al netto dell’importo rilevato per l’indennizzo.
8. Gli accantonamenti devono essere riesaminati a ogni data di riferimento del bilancio e rettificati per riflettere la migliore stima corrente. Se per adempiere a un impegno non è più probabile che verrà richiesto l’uso di risorse atte a produrre benefici economici, l’accantonamento deve essere stornato.
9. Un accantonamento deve essere utilizzato solo per quelle spese per le quali esso era stato originariamente rilevato.
Accantonamenti – Applicazioni specifiche
10. Il Principio spiega come le generiche disposizioni per la rilevazione e per la valutazione dell’ammontare degli accantonamenti devono essere applicate in tre casi specifici: perdite operative future, contratti onerosi e ristrutturazioni.
11. Gli accantonamenti per spese operative future non devono essere rilevati. La previsione di perdite operative future è indicativa che certe attività possono aver subito una riduzione durevole di valore. In questo caso, un’impresa deve verificare se questi beni hanno subito tale riduzione durevole di valore secondo quanto è stabilito dallo IAS 36, Riduzione durevole di valore delle attività.
12. Se un’impresa ha un contratto qualificabile come oneroso, l’obbligazione attuale contenuta nel contratto deve essere rilevata e valutata come un accantonamento. Un contratto oneroso è un contratto nel quale i costi non discrezionali necessari per estinguere le obbligazioni superano i benefici economici che si suppone deriveranno dallo stesso.
13. Il Principio definisce una ristrutturazione come un programma pianificato e controllato dalla direzione aziendale, e che modifica significativamente:
(a) il campo d’azione di un’attività intrapresa da un’azienda; o
(b) il modo in cui l’attività è gestita.
14. Un accantonamento per i costi di ristrutturazione è rilevato solo se le condizioni generali previste per la rilevazione per gli accantonamenti sono soddisfatte. In questo contesto, un’obbligazione implicita di ristrutturazione sorge solo se un’impresa:
(a) ha un dettagliato programma formale per la ristrutturazione che identifica almeno:
(i) l’attività o la parte di attività interessata;
(ii) le principali unità operative coinvolte;
(iii) la localizzazione, la categoria e il numero approssimativo dei dipendenti che beneficeranno di indennità per la cessazione anticipata del loro rapporto di lavoro;
(iv) le spese che verranno sostenute;
(v) quando il programma verrà attuato; e
(b) ha prodotto nei terzi interessati la valida aspettativa che l’impresa realizzerà la ristrutturazione, perché la ha avviata, oppure perché ne ha già comunicato gli aspetti principali ai terzi interessati.
15. Una decisione della direzione aziendale o del consiglio di amministrazione di ristrutturare non dà luogo a un’obbligazione implicita alla data di riferimento del bilancio a meno che l’impresa, prima di tale data, abbia:
(a) già avviato il programma di ristrutturazione; o
(b) comunicato il programma di ristrutturazione ai terzi interessati in maniera sufficientemente specifica così da far sorgere in essi la valida aspettativa che l’impresa procederà alla ristrutturazione.
16. Laddove la ristrutturazione coinvolge la vendita di un’attività, non origina da questa nessuna obbligazione sino a quando l’impresa non è impegnata formalmente nella vendita, per esempio quando esiste un accordo vincolante.
17. Un accantonamento per ristrutturazione deve includere solamente le spese dirette derivanti dalla ristrutturazione, ovvero quelle che sono contemporaneamente:
(a) necessariamente comprese nel programma di ristrutturazione; e
(b) non associate con le attività in corso dell’impresa. Perciò, un accantonamento per ristrutturazioni non include costi quali: spese ordinarie di riqualificazione o ricollocamento del personale, spese di marketing o investimenti in nuovi sistemi e reti di distribuzione.
Passività potenziali
18. Il Principio sostituisce le parti dello IAS 10, Sopravvenienze e fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio,[1] che trattano le sopravvenienze. Il Principio definisce una passività potenziale come:
(a) un’obbligazione possibile, che scaturisce da eventi passati e la cui esistenza sarà confermata solamente dal verificarsi o meno di uno o più fatti futuri e che non sono totalmente sotto il controllo dell’impresa; o
(b) un’obbligazione attuale che scaturisce da eventi passati, ma non è rilevata perché:
(i) non è probabile che per estinguere l’obbligazione sarà necessario l’impiego di risorse atte a produrre benefici economici; o
(ii) l’ammontare dell’obbligazione non può essere determinato con sufficiente attendibilità.
19. Un’impresa non deve rilevare a livello contabile alcuna passività potenziale. Deve, tuttavia, fornire informazioni in merito a esse, a meno che la probabilità di impiegare risorse atte a produrre benefici economici sia remota.
Attività potenziali
20. Il Principio definisce un’attività potenziale come una possibile attività che deriva da eventi passati e la cui esistenza sarà confermata solo dal verificarsi o dal non verificarsi di uno o più eventi futuri incerti non pienamente sotto il controllo dell’impresa. Un esempio è rappresentato da un ricorso che un’impresa sta intentando per vie legali e il cui esito è incerto.
21. L’impresa non deve rilevare un’attività potenziale. Deve fornire informazione della esistenza di un’attività potenziale allorquando sia probabile che ne risulteranno benefici economici.
22. Se la realizzazione di un ricavo è virtualmente certa, allora la relativa attività non è un’attività potenziale e la sua contabilizzazione è appropriata.
Data di entrata in vigore
23. Il Principio entra in vigore a partire dai bilanci degli esercizi con inizio dal 1° luglio 1999 o da data successiva. È incoraggiata una applicazione anticipata.
SOMMARIO
Finalità
Ambito di applicazione
Definizioni
Accantonamenti e altre passività
Relazione tra accantonamenti e passività potenziali
Rilevazione – Accantonamenti
Obbligazioni attuali
Eventi passati
Probabili impieghi di risorse atte a produrre benefici economici
Stima attendibile dell’obbligazione
Passività potenziali
Attività potenziali
Valutazione – Migliore stima
Rischi e incertezze
Valore attuale
Eventi futuri
Dismissioni attese di attività
Indennizzi
Rettifiche di accantonamenti
Utilizzo di accantonamenti
Applicazione delle disposizioni di rilevazione e valutazione – Perdite operative future
Contratti onerosi
Ristrutturazioni
Informazioni integrative
Disposizioni transitorie
Data di entrata in vigore
I principi evidenziati graficamente in grassetto corsivo devono essere letti nel contesto della documentazione e delle indicazioni per l’applicazione contenute nel presente Principio e nel contesto della Prefazione ai Principi contabili internazionali. I Principi contabili internazionali non si applicano a elementi non rilevanti (vedere paragrafo 12 della Prefazione) .
[1] Lo IAS 10: Sopravvenienze e fatti dopo la chiusura dell’esercizio, è stato sostituito dallo IAS 10 (rivisto nella sostanza nel 1999), Fatti intervenuti dopo la data di riferimento del bilancio, entrato in vigore a partire dal 1° gennaio 2000.