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Regime fiscale delle locazioni brevi: tutti i chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

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L’Agenzia delle Entrate ha dedicato la Circolare n. 24 del 12 ottobre 2017 al regime fiscale delle locazioni brevi introdotto dalla Manovra Correttiva del 2017.

Ricordiamo che la normativa in questione ha, in primo luogo, fornito una definizione delle locazioni brevi. Si tratta dei contratti di locazione di immobili ad uso abitativo di durata non superiore a 30 giorni, inclusi quelli che prevedono la prestazione di fornitura di biancheria e di pulizia dei locali, stipulati da persone fisiche al di fuori dell’esercizio di un’attività d’impresa, direttamente o tramite soggetti che esercitano attività di intermediazione immobiliare o di soggetti che gestiscono portali telematici, mettendo in contatto persone che cercano un immobile con persone che dispongono di un immobile da locare.

La disciplina riguarda anche i contratti di sublocazione ed i contratti a titolo oneroso conclusi dal comodatario riguardanti il godimento dell’immobile da parte di terzi, stipulati alle condizioni suddette.

Le nuove regole prevedono che, a partire dal 1° giugno 2017, siano applicabili le disposizioni relative al regime fiscale della cedolare secca ai redditi derivanti da tali contratti di locazione stipulati a partire da quella data, con un’aliquota del 21 % in caso di esercizio dell’opzione per la cedolare secca.

Con la Circolare del 12 ottobre 2017 sono stati forniti i primi chiarimenti sulla corretta applicazione di tale disciplina.

I contratti di locazione interessati dal nuovo regime fiscale non devono avere una determinata forma. Sono escluse dall’ambito di applicazione di tale regime le locazioni brevi che rientrano nell’attività d’impresa. Tale condizione deve riguardare entrambe le parti contrattuali e, quindi, sono esclusi anche i contratti di locazione che il conduttore stipuli nell’esercizio di un’attività d’impresa, come i contratti ad uso foresteria dei dipendenti. L’esclusione riguarda anche i casi in cui l’attività commerciale non sia esercitata abitualmente.

Gli immobili che possono essere oggetto di tali locazioni sono gli immobili ad uso abitativo, appartenenti, quindi, alle categorie catastali da A1 a A11 (eccetto la categoria catastale A10), e le relative pertinenze. La disciplina in questione può riguardare anche le singole stanze di un’abitazione. Gli immobili devono comunque essere situati in Italia.

Come precisato nella normativa di riferimento, il contratto di locazione può avere ad oggetto anche la fornitura della biancheria e la pulizia dei locali. Si tratta, infatti, di servizi strettamente funzionali alle esigenze abitative di breve periodo. La disciplina può trovare applicazione anche qualora, insieme alla messa a disposizione dell’abitazione, vengano forniti altri servizi, come la fornitura di utenze, di wi-fi, dell’aria condizionata, trattandosi di elementi caratterizzanti della prestazione che incidono sull’ammontare del canone o del corrispettivo.

La disciplina in questione non è, invece, applicabile qualora vengano forniti dei servizi aggiuntivi che non siano necessariamente connessi con la finalità residenziale dell’immobile, come, ad esempio, la fornitura della colazione o dei pasti, la messa a disposizione di auto a noleggio o di guide turistiche. In questi casi, è richiesto un livello minimo di organizzazione, non compatibile con il semplice contratto di locazione (come nel caso del bed and breakfast).

Il limite massimo della durata contrattuale, inoltre, deve essere riferito al singolo contratto. Questo vuol dire che anche se tra le medesime parti vengano conclusi più contratti nel corso dell’anno, bisognerà considerare il singolo contratto. Se la durata complessiva è superiore a 30 giorni dovranno comunque essere posti in essere gli adempimenti relativi alla registrazione del contratto.

Gli obblighi posti in capo agli intermediari che intervengono nella stipula delle locazioni brevi riguardano coloro che esercitano la professione di mediatori, ma anche coloro che in via abituale, anche se non esclusiva, offrono degli strumenti tecnici ed informatici per facilitare l’incontro della domanda e dell’offerta di locazioni brevi. Non assume rilevanza la forma assunta dal soggetto che interviene come intermediario. Quindi, l’attività di intermediazione immobiliare potrà essere svolta sia in forma individuale che in forma associata. Non rileva nemmeno la condizione di residente o meno del soggetto che esercita tale attività, né la modalità con la quale è svolta tale attività (mediante la stipula di contratti di locazione breve on line o meno).

Gli adempimenti posti in capo agli intermediari sono:

  • se si tratta di intermediari che intervengono nella stipula dei contratti di locazione, devono comunicare i dati relativi ai contratti e conservare gli elementi posti alla base delle informazioni comunicate;
  • se si tratta di intermediari che incassano o intervengono nel pagamento del canone o del corrispettivo, devono operare una ritenuta del 21 % e conservare i dati dei pagamenti.

Tali obblighi non sussistono qualora gli intermediari intervengano in relazione a contratti che presentano caratteristiche diverse da quelle che individuano le “locazioni brevi”, come in caso di contratti di locazione di durata superiore a 30 giorni oppure di contratti di locazione conclusi da imprese o di contratti aventi ad oggetto immobili non abitativi.

Gli adempimenti, inoltre, riguardano soltanto i contratti di locazione stipulati dal 1° giugno 2017. Ai fini dell’individuazione del momento di conclusione del contratto rileva la conoscenza dell’accettazione da parte di colui che ha fatto la proposta. Non rileva, quindi, il momento in cui è stato effettuato il pagamento del corrispettivo o la data in cui ha avuto inizio l’utilizzo dell’immobile. Rileva esclusivamente il momento in cui si concludono le trattative, che, nel caso di contratto di locazione concluso attraverso intermediari, coinciderà con il momento in cui il conduttore riceve la conferma della prenotazione.

Gli adempimenti devono essere posti in essere dall’intermediario al quale il locatore ha affidato l’incarico, anche nel caso in cui questi si avvalga, a sua volta, di altri intermediari, come, ad esempio, di coloro che gestiscono una piattaforma on line nella quale è inserita l’offerta di locazione.

Gli obblighi di trasmissione dei dati dei contratti di locazione riguardano gli intermediari che, oltre a  favorire l’incontro della domanda e dell’offerta, forniscono anche un supporto professionale o tecnico informatico nella fase del perfezionamento dell’accordo. Se il locatore si avvale dell’intermediario per presentare l’offerta di locazione, ma poi il conduttore comunica direttamente al locatore l’accettazione della proposta di locazione, l’intermediario non è tenuto a comunicare i dati della locazione, in quanto non si può dire che abbia partecipato alla conclusione dell’accordo.

I dati che devono essere comunicati sono:

  • le generalità ed il codice fiscale del locatore;
  • la durata del contratto;
  • l’importo del corrispettivo lordo;
  • l’indirizzo dell’immobile.

Se i contratti riguardano il medesimo immobile e sono conclusi dallo stesso locatore, la comunicazione potrà essere effettuata anche in forma aggregata. La comunicazione deve avvenire entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello nel quale è stato concluso il contratto e deve essere effettuata attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate.

Qualora intervenga il recesso dal contratto, l’intermediario non sarà tenuto ad effettuare la comunicazione. Qualora, invece, il recesso sia effettuato successivamente alla trasmissione dei dati, l’intermediario dovrà provvedere a rettificare la comunicazione. L’Agenzia delle Entrate ha ricordato che l’omessa, incompleta o infedele comunicazione dei dati dei contratti di locazione breve, da parte dell’intermediario, è punita con una sanzione da 250 a 2.000 Euro. La sanzione è comunque ridotta alla metà se la trasmissione è effettuata entro i quindici giorni successivi alla scadenza o se, entro tale termine, viene trasmessa la comunicazione corretta. Non vi è sanzione qualora l’incompleta o errata comunicazione sia causata dal comportamento del locatore.

Per quanto riguarda l’obbligo di applicare la ritenuta, questo riguarda soltanto gli intermediari che intervengono nella riscossione o nel pagamento del canone. Quindi, la materiale disposizione delle risorse finanziarie impone all’intermediario di effettuare su tali somme il prelievo del 21 % a titolo di ritenuta da versare all’erario. Questo vuol dire che, qualora il conduttore paghi il locatore mediante un assegno bancario che venga consegnato all’intermediario, questi, non avendo la disponibilità materiale delle somme di denaro sulle quali operare la ritenuta, non sarà tenuto ad osservare tale adempimento. Se il pagamento è effettuato tramite una carta di pagamento, gli intermediari autorizzati o le società che offrono servizi di pagamento digitale e di trasferimento di denaro in internet, come Paypal, non svolgendo attività di intermediazione immobiliare, non sono tenuti ad effettuare la ritenuta.

La ritenuta deve essere effettuata anche qualora l’intermediario abbia delegato altra persona ad effettuare l’incasso del canone di locazione o il relativo accredito al locatore. La ritenuta, inoltre, si applica all’importo del canone o del corrispettivo lordo indicato nel contratto; non anche ad eventuali penali o caparre o depositi cauzionali. Rientrano, invece, nel corrispettivo lordo le somme eventualmente addebitate al conduttore forfettariamente per le prestazioni accessorie.

La provvigione dovuta all’intermediario non è compresa nel corrispettivo lordo quando è addebitata direttamente al conduttore o quando è addebitata al locatore che non la ribalta sul conduttore. La provvigione rientra, invece, nel corrispettivo lordo quando è trattenuta dall’intermediario sul canone di locazione in base a quanto previsto dal contratto. La ritenuta dovrà, in quest’ultimo caso, essere calcolata sull’importo del canone di locazione comprensivo della provvigione dovuta dal locatore all’intermediario.

La ritenuta deve essere versata entro il giorno 16 del mese successivo a quello in cui è operata. Gli intermediari devono, inoltre, certificare e dichiarare le ritenute operate. Mediante la certificazione vengono assolti anche gli obblighi di comunicazione dei dati dei contratti.

In caso di recesso dal contratto, la ritenuta già operata e certificata potrà essere recuperata dal locatore in sede di dichiarazione dei redditi o potrà essere richiesta a rimborso. Se, invece, il recesso dal contratto avviene prima che la ritenuta sia stata operata e certificata, la ritenuta medesima potrà essere restituita al locatore e recuperata dall’intermediario tramite compensazione.

L’Agenzia delle Entrate ha ricordato che, con la Risoluzione n. 88 del 5 luglio 2017, è stato istituito il codice tributo da utilizzare per il versamento della ritenuta, tramite modello F24. La mancata applicazione della ritenuta è punita con la sanzione amministrativa prevista in caso di violazione dell’obbligo di esecuzione delle ritenute alla fonte, ferma restando la possibilità di ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso. L’Agenzia delle Entrate ha precisato che comunque potranno essere escluse le sanzioni per il primo periodo di applicazione della nuova disciplina e, in particolare, con riferimento alla omessa effettuazione delle ritenute fino all’11 settembre 2017.

Nella Circolare del 12 ottobre 2017, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato che gli adempimenti relativi alla comunicazione dei dati ed all’effettuazione, al versamento ed alla certificazione delle ritenute operate devono essere osservati da tutti gli intermediari, compresi quelli fiscalmente non residenti in Italia. Se tali soggetti hanno una stabile organizzazione in Italia, potranno adempiere agli obblighi tramite la stabile organizzazione. Qualora, invece, tali soggetti non abbiano una stabile organizzazione nel territorio italiano, si avvarranno di un rappresentante fiscale, che opererà quale responsabile d’imposta.

Il terzo paragrafo della Circolare è dedicato, infine, al regime fiscale applicabile alle locazioni brevi. Il reddito derivante dai contratti di locazione breve potrà essere assoggettato, a seguito dell’esercizio della relativa opzione da parte del locatore, all’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle relative addizionali e delle eventuali imposte di registro e di bollo, qualora il contratto di locazione sia registrato. Si applica, quindi, il regime fiscale della cedolare secca.

La scelta del regime fiscale della cedolare secca dovrà essere effettuata nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno nel quale i canoni di locazione sono maturati o i corrispettivi sono riscossi o, qualora il contratto sia registrato, in sede di registrazione del contratto. Il locatore può esercitare l’opzione per ciascuno dei contratti conclusi.

Il locatore dovrà provvedere a liquidare nuovamente l’imposta dovuta sul canone di locazione, qualora non eserciti l’opzione per la cedolare secca oppure non abbia subito la ritenuta o qualora l’intermediario abbia operato la ritenuta in mancanza dei presupposti oppure ancora nel caso in cui la ritenuta subita risulti essere maggiore rispetto all’imposta effettivamente dovuta.