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Novità Irpef - Ires
22 Aprile 2017

Nuovo regime di contabilità per le imprese minori: tutti i chiarimenti

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La Legge di Bilancio per il 2017 ha modificato le regole di determinazione della base imponibile Irpef ed Irap per le imprese minori in contabilità semplificata. Le nuove regole prevedono l’introduzione di un regime improntato al criterio di cassa, che trova applicazione dal 2017.

Con la Circolare n. 11 del 13 aprile 2017, l’Agenzia delle Entrate ha fornito i primi chiarimenti riguardo a questo nuovo regime di contabilità semplificata.

Il secondo paragrafo della Circolare è dedicato ai soggetti interessati. In realtà, la nuova disciplina introdotta con la Legge di Bilancio per il 2017 non ha cambiato l’ambito soggettivo di applicazione del regime di determinazione del reddito destinato alle imprese minori. La contabilità semplificata è ancora ammessa per:

  • le persone fisiche che esercitano imprese commerciali;
  • le imprese familiari e le aziende coniugali;
  • le società di persone commerciali;
  • le società di armamento e le società di fatto;
  • gli enti non commerciali, per l’eventuale attività commerciale esercitata.

I ricavi percepiti nell’intero anno non devono aver superato l’ammontare di 400.000 Euro in caso di imprese che hanno per oggetto prestazioni di servizi, o di 700.000 Euro in caso di imprese che hanno ad oggetto altre attività. Per verificare la soglia dei ricavi, occorre guardare ai ricavi rilevati secondo il criterio di competenza per la verifica relativa all’esercizio precedente a quello di entrata nel nuovo regime. Successivamente, bisognerà guardare ai ricavi effettivamente percepiti (applicando, quindi, il criterio di cassa).

Se vengono svolte contemporaneamente attività di prestazione di servizi ed altre attività bisognerà fare riferimento ai ricavi relativi all’attività prevalente. Se non è possibile distinguere, si considerano prevalenti le attività diverse dalle prestazioni di servizi e, quindi, trova applicazione il limite più elevato di 700.000 Euro.

Nella Circolare, è, altresì, ricordato che coloro che cominciano un’attività commerciale possono avvalersi del regime di contabilità semplificata anche dal primo anno qualora ritengano di avere dei ricavi che, in un anno, non supereranno le soglie di riferimento.

Il terzo paragrafo della Circolare è dedicato alle modalità di determinazione del reddito. Il nuovo regime di determinazione del reddito è un regime “misto” cassa – competenza. Deroga, infatti, al regime di competenza per i ricavi percepiti e le spese sostenute, mentre rimangono le regole di determinazione ed imputazione temporale relative al criterio di competenza per le plusvalenze, le minusvalenze, le sopravvenienze, gli ammortamenti e gli accantonamenti.

Ai fini della determinazione del reddito delle imprese in regime di contabilità semplificata, non assumono più rilevanza le rimanenze finali e le esistenze iniziali di merci, lavori in corso su ordinazione di durata infrannuale o ultrannuale e titoli.

I ricavi e gli altri proventi rilevano nella determinazione del reddito delle imprese minori all’atto dell’effettiva percezione. Lo stesso criterio di cassa deve ritenersi applicabile alle spese sostenute. Assumono rilevanza anche i versamenti effettuati o i corrispettivi ricevuti a titolo di acconto.

Nel caso di pagamenti effettuati con strumenti diversi dal denaro contante valgono le medesime regole applicabili ai redditi di lavoro autonomo.

L’Agenzia delle Entrate passa, poi, ad esaminare le questioni relative ai componenti di reddito che continuano ad essere assoggettati al criterio di competenza.

In questo ambito, è ricordato che vale, anche nel nuovo regime, l’applicazione del “pro rata” di deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi in caso di ricavi esenti. In caso di enti non commerciali che esercitano attività commerciale, qualora l’ente utilizzi il criterio di competenza per la contabilizzazione dei proventi derivanti dall’attività istituzionale, il rapporto va effettuato tra l’ammontare dei ricavi ed altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa, determinati, in base al nuovo regime, per cassa, e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi (somma dei proventi derivanti dall’attività istituzionale e dei ricavi e proventi derivanti dall’attività commerciale).

Concorrono alla formazione del reddito secondo il criterio di competenza:

  • i ricavi da assegnazione dei beni ai soci o da destinazione dei beni medesimi a finalità estranee all’esercizio dell’impresa;
  • i proventi derivanti da immobili che non costituiscono beni strumentali all’esercizio dell’impresa, né beni alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa (cosiddetti immobili patrimoniali);
  • le plusvalenze e sopravvenienze attive;
  • i redditi determinati forfettariamente per l’attività di allevamento di animali.

Sono deducibili dal reddito secondo il criterio di competenza:

  • le minusvalenze e sopravvenienze passive;
  • le quote di ammortamento di beni materiali ed immateriali e dei canoni di leasing;
  • le perdite di beni strumentali e le perdite sui crediti;
  • gli accantonamenti di quiescenza e previdenza;
  • le spese per prestazioni di lavoro;
  • gli oneri di utilità sociale;
  • le spese relative a più esercizi;
  • gli oneri fiscali e contributivi;
  • gli interessi di mora.

Il quarto paragrafo della Circolare riguarda le regole per il cambio di regime. La Legge di Bilancio per il 2017 ha previsto delle regole volte ad evitare che il passaggio dal regime di competenza al nuovo regime ispirato al criterio di cassa possa determinare delle anomalie in termini di doppia tassazione o doppia deduzione o in termini di nessuna tassazione/deduzione di componenti di reddito. In particolare, il comma 19 dell’articolo 1 della Legge di Bilancio per il 2017 stabilisce che i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi. Quindi, ad esempio, i ricavi derivanti dalla vendita di beni che sono stati consegnati nel 2016, ma pagati nel 2017, o i ricavi derivanti da prestazioni di servizi che sono state ultimate nel 2016, ma pagate nel 2017, e che, quindi, secondo il criterio di competenza, hanno concorso alla determinazione del reddito nel 2016, non costituiranno ricavi imponibili nel 2017. Allo stesso modo, l’acquisto di beni di consumo che sono stati consegnati nel 2016 e pagati nel 2017, ha comportato un costo deducibile nel 2016, ma non anche nel 2017.

Analoghe considerazioni valgono per i componenti di reddito che non hanno concorso alla determinazione del reddito secondo le regole prima applicabili che, quindi, concorreranno alla formazione del reddito nei periodi successivi anche se non si sono verificati i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti dal nuovo regime. Ad esempio, in occasione della prima applicazione del nuovo regime, i ricavi derivanti dalla vendita di beni che sono stati pagati nel 2016, ma consegnati nel 2017, o i ricavi derivanti da prestazioni di servizi che sono state pagate nel 2016, ma ultimate nel 2017, e che, quindi, correttamente secondo il regime di competenza, non hanno concorso alla determinazione del reddito nel 2016, costituiranno ricavi imponibili nel 2017, nonostante, secondo il nuovo regime, avrebbero dovuto essere riferiti al 2016. Allo stesso modo, l’acquisto di beni di consumo pagati nel 2016, ma la cui consegna è avvenuta nel 2017, non ha dato luogo ad un costo deducibile nel 2016 e, quindi, potrà essere dedotto nel 2017, al momento della consegna.

Ulteriori indicazioni sono fornite riguardo alla gestione delle rimanenze.

Il quinto paragrafo della Circolare è dedicato alle modalità di determinazione della base imponibile Irap. Dal 2017, per le società di persone e le imprese individuali in regime di contabilità semplificata, il valore della produzione netta dovrà essere determinato applicando gli stessi criteri di imputazione temporale ispirati al criterio di cassa previsti ai fini dell’imposta sul reddito.

Il sesto paragrafo della Circolare riguarda, inoltre, i nuovi adempimenti contabili. L’Agenzia delle Entrate ha precisato che i soggetti che si avvalgono della contabilità semplificata continuano ad essere esonerati, dall’anno successivo a quello di maturazione dei requisiti per accedere a tale regime di contabilità, dalla tenuta delle scritture contabili previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, fermo rimanendo l’obbligo di tenuta delle scritture contabili previste da disposizioni diverse (come, ad esempio, dal Decreto Iva).

Le nuove disposizioni prevedono che le imprese minori possano, fermo restando l’istituzione dei registri Iva, istituire degli appositi registri degli incassi e dei pagamenti, nei quali annotare in ordine cronologico i ricavi incassati ed i costi effettivamente sostenuti.

Inoltre, le imprese minori possono utilizzare, come in passato, i registri Iva anche ai fini delle imposte sul reddito, annotando separatamente le operazioni non soggette a registrazione ai fini Iva ed effettuando le annotazioni dei mancati incassi e pagamenti nell’anno di registrazione dei documenti contabili ai fini Iva.

Infine, le imprese minori possono utilizzare i registri Iva anche ai fini delle imposte sul reddito, esercitando un’apposita opzione che permette loro di non annotare su tali registri gli incassi ed i pagamenti. In questo caso, opera una presunzione assoluta secondo la quale il ricavo si intende incassato ed il costo si intende pagato alla data di registrazione del documento contabile ai fini Iva.

Specifici chiarimenti sono stati forniti dall’Agenzia delle Entrate riguardo ai soggetti che non sono tenuti all’emissione delle fatture, ossia i commercianti al minuto ed i soggetti ad essi equiparati, che certificano i corrispettivi mediante scontrino o ricevuta fiscale e sono tenuti all’emissione della fattura soltanto su richiesta del cliente. Tali soggetti non possono utilizzare i registri degli incassi e pagamenti, ma possono utilizzare i registri che già impiegano per l’annotazione dei corrispettivi, delle eventuali fatture emesse e delle fatture di acquisto, integrandoli con l’annotazione dei mancati incassi dei corrispettivi e dei mancati pagamenti degli acquisti, così da assolvere agli obblighi di registrazione previsti dal nuovo regime. In particolare, è precisato che, nel registro dei corrispettivi, dovranno essere indicate le generalità dei soggetti debitori ai quali si riferiscono i mancati pagamenti. Entro 60 giorni dalla data in cui questi importi vengono effettivamente incassati, dovranno essere annotati gli importi incassati con le generalità di chi ha effettuato il pagamento.

L’Agenzia delle Entrate si è, altresì, soffermata sulle questioni relative a coloro che sono soggetti a regimi speciali Iva: gli agricoltori, le agenzie di viaggio, coloro che applicano il regime del margine sui beni usati, i soggetti non tenuti alla tenuta dei registri Iva.

Alcuni chiarimenti sono stati forniti, infine, con riferimento specifico all’opzione per la tenuta dei registri Iva senza indicazione separata degli incassi e dei pagamenti. L’opzione è vincolante per almeno tre anni. A seguito dell’esercizio di questa opzione, i ricavi si presumono incassati ed i pagamenti effettuati alla data di registrazione dei documenti contabili.

Tale opzione può essere esercitata da tutti i soggetti Iva. L’opzione è esclusa soltanto per i soggetti che effettuano operazioni fuori campo Iva e che non sono tenuti agli adempimenti contabili ai fini Iva. Valgono le regole generali riguardo alle opzioni secondo le quali l’opzione si desume dai comportamenti concludenti tenuti dal contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili. Il contribuente deve comunque comunicare l’opzione nella prima dichiarazione annuale Iva da presentare successivamente alla scelta operata.

L’Agenzia delle Entrate ha anche precisato che l’ingresso nel nuovo regime ispirato al criterio di cassa non è subordinato ad alcuna manifestazione di volontà del contribuente. Possono accedere al regime in questione anche coloro che applicano il regime contabile forfettario.

Quanto all’uscita dal nuovo regime, questa può avvenire a seguito del superamento dei limiti previsti per beneficiare della contabilità semplificata o a seguito dell’opzione per il regime di contabilità ordinaria.

Infine, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che i soggetti che nel 2016 hanno optato per il regime di contabilità ordinaria, tenuto conto delle notevoli modifiche introdotte alla disciplina delle imprese minori dalla Legge di Bilancio per il 2017, possono revocare la scelta effettuata ed accedere al nuovo regime di contabilità semplificata. Coloro che, invece, intendono continuare ad essere soggetti al regime di contabilità ordinaria, non devono fare nulla. Inoltre, coloro che nel 2017 hanno tacitamente rinnovato l’opzione per la contabilità ordinaria, possono nel 2018 revocare l’opzione effettuata ed applicare il regime di contabilità semplificata.

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