La Sezione Tributaria Civile della Corte di Cassazione, nella Sentenza n. 8998 del 18 aprile 2014, ha affermato che l’obbligo di motivazione dei provvedimenti dell’Amministrazione finanziaria si pone in maniera peculiare in caso di esercizio, da parte del contribuente, del diritto alla restituzione dell’importo relativo all’imposta che ritiene essere stata indebitamente versata.
Il rimborso d’imposta dà, infatti, origine ad un rapporto giuridico nel quale è il contribuente a rivestire il ruolo attivo, assumendo nei confronti dell’Erario la posizione di creditore di una determinata somma di denaro, per il fatto di avergliela precedentemente versata.
Nell’ipotesi nella quale tale credito nasca per effetto di un pagamento non dovuto, il divieto di arricchirsi indebitamente in danno di altri comporta un obbligo di restituzione in capo all’ufficio dell’Amministrazione finanziaria.
Quest’ultimo viene così a rivestire in tale rapporto, contrariamente a quanto avviene nel rapporto impositivo o in sede di riscossione o nel rapporto sanzionatorio, il ruolo passivo che spetta al debitore nel rapporto giuridico ordinario.
Di conseguenza, secondo la Corte di Cassazione, al pari di quanto avviene nell’ipotesi del cosiddetto silenzio rifiuto, il provvedimento espresso di rigetto dell’istanza di rimborso del contribuente (non a caso accomunato al primo in sede di disciplina degli atti impugnabili in giudizio) non può rivestire in alcun modo la valenza, sia sul piano formale che su quello sostanziale, di un provvedimento impositivo.
Ciò non può non avere delle conseguenze rilevanti riguardo all’obbligo di motivazione del provvedimento di diniego di restituzione dell’imposta.
Soltanto nei provvedimenti che costituiscono esercizio della potestà impositiva, o della potestà di riscossione o sanzionatoria, la motivazione dell’atto, infatti, come previsto da espresse disposizioni di legge, deve essere esaustiva, in quanto l’Amministrazione, essendo parte attiva del rapporto nella qualità di creditore, è tenuta ad esplicitare le ragioni di fatto e di diritto della pretesa azionata.
Invece, nel rapporto che si instaura tra l’Amministrazione ed il contribuente per effetto della domanda di rimborso da quest’ultimo proposta, alla motivazione del provvedimento di rigetto non non può attribuirsi tale carattere di esaustività.
In tale ipotesi, quindi, deve ritenersi sufficiente ed adeguata una motivazione del diniego di rimborso che delinei gli aspetti essenziali delle ragioni del provvedimento, anche limitandosi ad affermare l’insussistenza dei presupposti di legge per operare il rimborso richiesto.
Nella Sentenza in esame, è stato anche ricordato che la Corte di Cassazione ha più volte precisato che nel caso in cui nella controversia instaurata dal contribuente si discuta del rigetto dell’istanza di rimborso di un tributo, l’Amministrazione finanziaria può prospettare delle argomentazioni giuridiche ulteriori rispetto a quelle che sono state oggetto della motivazione di rigetto dell’istanza in sede amministrativa.
La posizione dell’ufficio dell’Amministrazione, infatti, in questo caso, è diversa da quella dell’ipotesi nella quale l’ufficio abbia esplicitato una pretesa, che sia stata poi impugnata dal contribuente, come nel caso di un avviso di accertamento o di liquidazione o di un provvedimento di irrogazione di una sanzione. In questi casi, l’oggetto della controversia è delimitato in via assoluta dall’atto impugnato dal contribuente.
Nell’ipotesi dell’istanza di rimborso rigettata, invece, è il contribuente ad essere l’attore sostanziale del giudizio e, pertanto, l’Amministrazione può controdedurre in giudizio, purché nell’ambito oggettivo della controversia.
Infine, con riferimento allo specifico caso di specie, la Corte di Cassazione ha ricordato ancora una volta la propria giurisprudenza secondo la quale il provvedimento con il quale l’Amministrazione finanziaria nega il diritto del contribuente al rimborso dell’eccedenza detraibile, per insussistenza dei fatti costitutivi del diritto previsti dalla normativa in materia, non ha, neppure sostanzialmente, natura di avviso di accertamento, che presuppone necessariamente una nuova pretesa tributaria da parte dell’Amministrazione.
L’atto, quindi, non deve avere una motivazione simile a quella prevista per gli atti che costituiscono esercizio della potestà impositiva.