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Fondazione che svolge attività commerciale: i chiarimenti sul trattamento fiscale

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E’ stato sottoposto all’esame dell’Agenzia delle Entrate un quesito riguardante il trattamento fiscale da applicare all’attività di una fondazione.

Gli istanti possiedono una partecipazione nel capitale sociale di una società a responsabilità limitata che svolge attività di holding di partecipazioni e gestione di patrimonio immobiliare e che a sua volta detiene l’intero capitale sociale di una società per azioni. Gli istanti e la prima società hanno costituito nel 2018 una fondazione senza scopi di lucro al fine di realizzare finalità di solidarietà sociale e di pubblica utilità e di gestire la seconda società secondo i principi della fondazione medesima.

L’Agenzia delle Entrate, nella Risposta n. 187 del 12 giugno 2019, ha espresso la propria posizione riguardo al trattamento fiscale corretto da applicare a tale fondazione.

In primo luogo, è stato ricordato che, in base alle disposizioni del codice civile, l’atto costitutivo e lo statuto della fondazione devono contenere l’indicazione dello scopo e del patrimonio della fondazione medesima. Lo scopo deve essere possibile e lecito ed il patrimonio deve essere adeguato alla realizzazione dello scopo.

Il patrimonio della fondazione, in particolare, è vincolato al raggiungimento del fine sociale e, quindi, serve esclusivamente per conseguire la finalità di pubblica utilità propria della fondazione e non scopi di utilità privata.

La fondazione può comunque svolgere attività imprenditoriale che sia strumentale allo scopo per il quale è stata costituita. Se avviene questo, anche alla fondazione potranno essere applicate le disposizioni che regolano l’attività dell’imprenditore commerciale. In particolare, sul piano fiscale, troveranno applicazione le disposizioni che riguardano la base imponibile delle società e degli enti commerciali residenti.

Riguardo agli apporti effettuati dai fondatori, essi saranno assoggettati all’imposta di successione e donazione, ma non assumeranno rilevanza impositiva in capo alla fondazione, confluendo direttamente nel fondo di dotazione della fondazione necessario per perseguire gli scopi istituzionali.

Le stesse considerazioni devono trovare applicazione con riferimento agli apporti che andranno ad incrementare il fondo di dotazione in un momento successivo.

L’Agenzia delle Entrate ha, poi, affrontato le questione relativa alle erogazioni liberali effettuate dalla fondazione a favore di terzi, individuati in coerenza con i progetti in corso e con gli obiettivi di solidarietà sociale e di pubblica utilità che la fondazione medesima si pone. Per verificarne la deducibilità ai fini fiscali, occorre valutarne la riferibilità all’attività dell’ente.

Le erogazioni liberali vengono effettuate dalla fondazione secondo due diverse modalità. La prima modalità consiste in erogazioni che vengono formalizzate con accordi scritti conclusi con i destinatari, mentre la seconda modalità prevede che le erogazioni vengano effettuate, al di fuori di accordi formalizzati, in relazione a progetti che sono valutati come meritevoli.

L’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto il carattere dell’inerenza alle erogazioni liberali compiute secondo la prima modalità. Gli importi saranno interamente deducibili, purché i soggetti beneficiari dei contributi si impegnino ad effettuare delle controprestazioni che incidono sull’attività svolta dalla fondazione.

Nel secondo caso, quando cioè le erogazioni vengono effettuate al di fuori di accordi scritti, trattandosi di atti del tutto volontari e mancando controprestazioni da parte dei beneficiari, l’onere sostenuto dalla fondazione non può essere collegato all’attività d’impresa. Pertanto, affinché tale costo sia deducibile, occorre fare riferimento alla regola del Testo Unico delle Imposte sui Redditi applicabile alla deducibilità degli oneri di utilità sociale.

Riguardo all’attività commerciale della fondazione, essa ha dichiarato di esercitare nei confronti della società partecipata e delle società eventuali future partecipate un’interferenza nella loro gestione, affiancando alla generica attività di direzione e di coordinamento l’effettiva prestazione di servizi rilevanti ai fini Iva nei confronti di esse (come la sponsorizzazione, la concessione del marchio, la locazione della sede ed altri servizi commerciali).

La fondazione potrà esercitare il diritto alla detrazione dell’Iva assolta sugli acquisti di beni e servizi riguardanti l’attività economica svolta.

Per quanto riguarda l’effettuazione delle erogazioni liberali nei confronti di terzi e la detraibilità dell’imposta sui beni e servizi acquistati per poter effettuare tali erogazioni, queste ultime sono delle mere movimentazioni di denaro a fronte delle quali non sussiste un obbligo di dare, fare, non fare o permettere in capo ai beneficiari. Si tratta, quindi, di cessioni che hanno per oggetto denaro e sono, conseguentemente, escluse dal campo di applicazione dell’Iva.

In proposito, la regola consiste nella indetraibilità dell’Iva relativa all’acquisto di beni e servizi riguardanti operazioni esenti o comunque non soggette ad Iva.

Esiste comunque una deroga all’indetraibilità dell’Iva in caso di soggetti che pongono in essere le cessioni di denaro.

Quindi, nel caso specifico, l’effettuazione di erogazioni liberali da parte della fondazione istante non comporterà alcuna limitazione alla detraibilità dell’Iva assolta a monte.

Nel caso in cui la fondazione dovesse porre in essere operazioni ulteriori, escluse dall’ambito di applicazione dell’Iva, in caso di beni e servizi utilizzati promiscuamente, si avrà diritto ad una detrazione parziale, rapportata all’entità dell’impiego nelle operazioni soggette all’imposta e determinata secondo criteri oggettivi.

Qualora la fondazione istante dovesse svolgere attività esenti dall’Iva o nel caso in cui assoggettasse al regime di esenzione la locazione della propria sede, occorrerà operare la detrazione applicando la percentuale “pro-rata” a tutta l’imposta assolta sugli acquisti.