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Credito d’imposta per ricerca e sviluppo: le regole in caso di costi per prestazioni rese da terzi

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L’Agenzia delle Entrate ha esaminato un nuovo interpello riguardo all’applicazione della normativa in materia di credito d’imposta per l’attività di ricerca e sviluppo.

L’interpello è stato presentato da una società che ha effettuato, nel corso del 2015, degli investimenti in relazione ad un progetto di ricerca riguardante lo studio e la creazione di un prototipo, attraverso anche l’intervento di soggetti terzi dotati di specifiche conoscenze.

L’Agenzia delle Entrate ha risposto ai dubbi posti dall’interpellante con la Risoluzione n. 21 del 20 febbraio 2017.

In primo luogo, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato l’articolo 3, comma 1, del Decreto Legge n. 145 del 23 dicembre 2013, poi modificato dalla Legge di Stabilità per il 2015, con il quale è stato riconosciuto alle imprese che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo, dal 2015 al 2019, un credito d’imposta nella misura del 25 % delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2015.

Con il Decreto interministeriale del 27 maggio 2015 sono state, poi, definite le modalità di attuazione della normativa in materia. La Legge di Bilancio per il 2017 ha, infine, introdotto alcune novità riguardo a tale credito d’imposta. Nel caso specifico, però, rileva la normativa in vigore sino alla data del 31 dicembre 2016.

Tornando al quesito sottoposto all’attenzione dell’Agenzia delle Entrate, quest’ultima ha richiesto il parere del Ministero dello Sviluppo Economico riguardo alla riconducibilità delle attività portate avanti dalla società istante ad una delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d’imposta. Il Ministero dello Sviluppo Economico ha espresso parere favorevole, riconoscendo la riconducibilità di tali attività alle attività di ricerca e sviluppo individuate all’articolo 3, comma 4, lettera c), del Decreto Legge n. 145 del 23 dicembre 2013, come modificato dalla Legge di Stabilità per il 2015 (attività relative allo sviluppo sperimentale).

Secondo il medesimo parere del Ministero, gli investimenti effettuati dalla società istante in relazione alle attività suddette sono da considerarsi ammissibili ai fini della determinazione del credito d’imposta. In particolare, per quanto riguarda la questione del “costo delle risorse umane”, i costi per il personale interno altamente qualificato vengono collocati tra i costi previsti dall’articolo 3, comma 6, lettera a); i costi per il personale interno tecnico impiegato in attività di ricerca e sviluppo sono collocati tra i costi previsti dall’articolo 3, comma 6, lettera d); i costi sostenuti per l’attività di ricerca svolta da professionisti in totale autonomia di mezzi ed organizzazione possono rientrare nella categoria di costi ammissibili ai sensi dell’articolo 3, comma 6, lettera c) (cosiddetta ricerca “extra-muros“).

Per quanto riguarda la questione del “costo dei singoli prototipi realizzati da soggetti terzi”, il Ministero dello Sviluppo Economico ha affermato che, se il rapporto con i soggetti terzi è stato improntato ad attività di ricerca e sviluppo finalizzate alla realizzazione di componenti nuovi, i costi dovranno essere considerati riconducibili alla categoria prevista dalla lettera c) del comma 6 dell’articolo 3 del Decreto Legge n. 145 del 2013 e saranno agevolabili nella misura del 50 %.

Qualora, invece, la società interpellante abbia sostenuto costi per competenze tecniche e privative industriali relative a un’invenzione industriale o biotecnologica, anche acquisite da fonti esterne, limitandosi ad adattarle alle esigenze del proprio progetto, i costi potranno essere considerati riconducibili alla categoria prevista dalla lettera d) del comma 6 dell’articolo 3 del Decreto Legge n. 145 del 2013 e saranno agevolabili nella misura del 25 %.

Per quanto riguarda la corretta imputazione temporale degli investimenti, con riferimento, in particolare, agli investimenti relativi ai prototipi realizzati mediante prestazioni di terzi, riconducibili, come detto sopra, alle categorie di costi previste dalle lettere c) e d) del comma 6 dell’articolo 3, i relativi costi, secondo quanto precisato dall’Agenzia delle Entrate, devono considerarsi sostenuti alla data di ultimazione della prestazione o, in caso di stati di avanzamento lavori, alla data di accettazione degli stessi da parte del committente.

Quindi, nel caso in cui non vi siano degli stati di avanzamento lavori, come nel caso specifico, gli acconti versati nel 2015 assumeranno rilevanza esclusivamente ai fini del computo degli investimenti ammissibili nel periodo di imposta in cui le prestazioni sono ultimate e non anche ai fini del computo degli investimenti pregressi per il calcolo della media di riferimento.

Quanto alla documentazione da conservare, con riferimento, ancora una volta, agli investimenti relativi ai prototipi realizzati mediante prestazioni di soggetti terzi, in mancanza di contratti stipulati con tali soggetti, i relativi costi dovranno essere adeguatamente giustificati da altri documenti, quali proposte e/o ordini di acquisto e relative fatture.

Infine, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che il contribuente, al fine di dimostrare la componente dell’attività di ricerca e sviluppo delle prestazioni rese da terzi, è tenuto ad acquisire anche una relazione sottoscritta dai soggetti terzi commissionari riguardante le attività svolte nel periodo di imposta al quale si riferisce il costo e, comunque, dovrà fornire, in sede di controllo, ogni altro elemento informativo che dimostri l’esistenza di accordi tra le parti volti a realizzare un progetto di ricerca ed i relativi corrispettivi.