L’Agenzia delle Entrate si è occupata di una nuova questione riguardo all’eventuale carattere abusivo, ai sensi dell’articolo 10-bis della Legge n. 212 del 2000, di un’operazione straordinaria di scissione.
In particolare, la società istante, che svolge attività di locazione di immobili propri, intende realizzare un’operazione di scissione parziale asimmetrica non proporzionale finalizzata all’assegnazione, con le agevolazioni fiscali previste dalla Legge di Stabilità per il 2016, di immobili della società soltanto ad alcuni soci. Le quote della società beneficiaria, da costituire, saranno attribuite ai soli soci che non concordano con l’assegnazione agevolata, mentre le quote di partecipazione della società scissa saranno destinate agli altri soci favorevoli all’assegnazione agevolata.
L’Agenzia delle Entrate, nella Risoluzione n. 98 del 26 luglio 2017, ha, dapprima, ricordato che un’operazione di scissione è, in linea di principio, neutrale fiscalmente. Il trasferimento del patrimonio dalla società scissa alla società beneficiaria non determina la non applicabilità del regime ordinario d’impresa e delle regole ordinarie impositive.
L’eventuale carattere abusivo deve essere valutato con riguardo al caso in cui la scissione rappresenti una prima fase di un complessivo disegno volto alla creazione di una società meramente “contenitore” ed alla cessione delle partecipazioni da parte dei soci con l’esclusiva finalità di spostare la tassazione da beni di primo grado (gli immobili) a beni di secondo grado (i titoli partecipativi) soggetti ad un regime impositivo più mite.
Nel caso specifico, la scissione non è preordinata al trasferimento delle quote né della società scissa, né della società beneficiaria. L’operazione è, invece, dettata dall’esigenza di permettere l’assegnazione agevolata degli immobili della società soltanto ad alcuni soci (destinati a rimanere nella società scissa).
L’Agenzia delle Entrate ha, altresì, precisato che, affinché non si ravvisino profili abusivi, la scissione non deve essere preordinata all’assegnazione dei beni a società non operative, di mero godimento, per rinviare indefinitamente la tassazione delle plusvalenze sui beni trasferiti.
Nel caso specifico questo non avverrà, in quanto, successivamente all’operazione di scissione, i beni immobili della società beneficiaria continueranno ad essere oggetto di contratti di locazione a canone concordato, come già avviene nella società da scindere. Non si tratterà, quindi, di beni destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa di conduzione di beni immobili.
Gli immobili continueranno ad essere utilizzati per un’attività di locazione che genera un reddito d’impresa. A tal proposito, non rileva la circostanza che la locazione è in favore dei soci stessi della società.
Come ben spiegato dall’Agenzia delle Entrate, la scelta operata dalla società istante di effettuare prima una scissione in una nuova società alla quale sono destinati i beni immobili che non si vogliono assegnare in via agevolata ai soci e di assegnare, poi, i beni rimasti nella società scissa ai soci della stessa è originata dalla circostanza che i soci che sono contrari all’assegnazione agevolata dei beni (che rappresentano il 22,16 % del capitale sociale dell’istante) non sopporterebbero il costo dell’operazione dell’assegnazione. Inoltre, l’assegnazione in favore soltanto di alcuni dei soci comporterebbe il recesso di essi, ossia della maggioranza dei soci, evento non realizzabile.
L’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto che l’operazione così immaginata dalla società istante corrisponde pienamente alla finalità alla base della normativa che prevede le agevolazioni fiscali in caso di assegnazione dei beni ai soci, ossia la finalità di dare la possibilità di estromettere dall’impresa, a condizioni fiscali meno onerose di quelle ordinarie, gli immobili per i quali non si presentano condizioni di impiego profittevoli.
L’Agenzia delle Entrate ha, pertanto, concluso che l’operazione di scissione descritta dall’istante è frutto di una scelta meritevole di tutela che non rappresenta lo sviamento della ratio di nessuna norma o principio dell’ordinamento. Non vi è, quindi, alcun indebito vantaggio fiscale e, pertanto, l’operazione non presenta i caratteri dell’abuso del diritto.
Per quanto riguarda la presenza nel patrimonio della società da scindere di riserve in sospensione d’imposta, l’Agenzia delle Entrate ha richiamato l’articolo 173, comma 9, del TUIR secondo il quale le riserve in sospensione d’imposta iscritte nell’ultimo bilancio della società scissa devono essere ricostituite dalle società beneficiarie in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste. Se la sospensione d’imposta dipende da eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della società scissa, le riserve devono essere ricostituite dalle società beneficiarie che acquisiscono tali elementi.
Quanto all’eventuale carattere abusivo ai fini dell’imposta di registro, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato che la nozione di abuso del diritto ai sensi dell’articolo 10-bis della Legge n. 212 del 2000 ha natura residuale, in quanto l’abuso del diritto si configura soltanto qualora i vantaggi fiscali non possano essere disconosciuti attraverso la contestazione della violazione di specifiche disposizioni tributarie.
In materia di imposta di registro, l’Agenzia delle Entrate ha richiamato l’articolo 20 del Testo Unico dell’imposta di registro secondo il quale l’imposta deve essere applicata secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati per la registrazione, a prescindere dal titolo o della forma che le parti hanno dato agli atti medesimi. Si tratta di un criterio interpretativo da utilizzare per l’applicazione dell’imposta di registro. Bisogna guardare alla regolamentazione degli interessi effettivamente perseguiti dai contraenti, anche se attraverso più accordi non contestuali.
La conclusione espressa dall’Agenzia delle Entrate riguardo al caso sottoposto alla sua attenzione dalla società istante è che la scelta di quest’ultima di porre in essere un’operazione di scissione parziale asimmetrica non proporzionale non verrà valutata dall’Amministrazione finanziaria sulla base dell’articolo 10-bis della Legge n. 212 del 2000 (carattere abusivo dell’operazione), ma sulla base dei criteri interpretativi indicati dall’articolo 20 del Testo Unico dell’imposta di registro. La valutazione dell’operazione sarà effettuata, quindi, alla luce dei principi della giurisprudenza di legittimità in materia.
A seguito di tali premesse, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato che l’operazione oggetto dell’interpello non presenta elementi di criticità. L’operazione di scissione, infatti, è espressamente disciplinata dalla normativa in materia con la previsione di un’imposta di registro fissa nella misura di 200 Euro. La circostanza che, successivamente alla scissione, la società istante procederà all’assegnazione agevolata dei beni immobili ad alcuni soci non è idonea a modificare la qualificazione giuridica dell’operazione di scissione che si intende effettuare.